Distacco Infragruppo: la Disciplina dell’IVA
di Federico Allavelli e Martina Giannello
Il quesito oggetto di Rinvio Pregiudiziale alla Corte di Giustizia
“Se la sesta Direttiva n.77/388/CEE del Consiglio, del 17 maggio 1977, artt. 2 e 6 [ndr. oggi Direttiva 733/2006/Ce], nonché il principio di neutralità fiscale debbano essere interpretati nel senso che ostano a una legislazione nazionale in base alla quale non sono da intendere rilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto i prestiti o i distacchi di personale della controllante a fronte dei quali è versato solo il rimborso del relativo costo da parte della controllata”.
Con tale quesito, la Cassazione ha operato un rinvio pregiudiziale ex art. 267 TFUE alla Corte di Giustizia per chiarire se il Diritto UE consenta o impedisca al Diritto Nazionale di escludere dall’ambito di applicazione della (allora sesta, oggi) Direttiva IVA (Direttiva n. 2006/112/Ce) la fattispecie di distacco operato da una Controllante a vantaggio di una propria Controllata a fronte del solo rimborso dei relativi costi.
Il Diritto Nazionale
Il DPR n. 633/1972, art. 3, comma 1, stabilisce che “Costituiscono prestazioni di servizi [rilevanti pertanto ai fini IVA] le prestazioni verso corrispettivo dipendenti da contratti d’opera, appalto, trasporto, mandato, spedizione, agenzia, mediazione, deposito e in genere da obbligazioni di fare, di non fare e di permettere quale ne sia la fonte”.
La genericità della definizione ivi contenuta ha reso necessario un intervento di interpretazione autentica da parte del Legislatore volto a chiarirne la portata e, soprattutto, l’applicabilità alla fattispecie del distacco.
Come noto, ai sensi dell’art. 30, DLgs 276/2003, per distacco si intende la temporanea messa a disposizione di un proprio dipendente da parte di un datore di lavoro, per un proprio interesse, a favore di un differente soggetto economico, per lo svolgimento di una determinata attività lavorativa.
L’art. 8, comma 35, della L 67/1988 è intervenuta in punto per precisare: “Non sono da intendere rilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto i prestiti o i distacchi di personale a fronte dei quali è versato solo il rimborso del relativo costo”.
L’Orientamento della Corte di Cassazione
La Corte di Cassazione (Cass. 1788/1996) ha inizialmente precisato (in conformità col dato letterale della norma) che il distacco di personale non costituisce operazione imponibile purché l’impresa beneficiaria corrisponda “il solo costo di tale utilizzazione”.
La Suprema Corte ha poi in quella sede specificato cosa si debba intendere con “costo”: “la retribuzione, gli oneri fiscali e previdenziali e le spese sostenute dai dipendenti”.
In un secondo momento (Cass. 19129, 19130, 19131, 19132 del 2010), il Supremo Collegio è addivenuto a una differente conclusione interpretativa della normativa in questione, stabilendo che “se fosse stato pattuito un rimborso pari od inferiore il distaccatario non avrebbe dovuto pagarci l’IVA mentre se fosse stata concordata una somma superiore, sarebbe stato tenuto a farlo soltanto sulla parte eccedente il costo del personale distaccato”.
Tale impostazione interpretativa offerta nel 2010, tuttavia, è stata completamente disattesa dalle Sezioni Unite dell’anno successivo.
Cass. SS.UU. 23021/2011, ha difatti stabilito e precisato, dopo una attenta ricostruzione cronologica normativa e giurisprudenziale, che laddove il rimborso del Distaccatario differisca (in eccesso o difetto) dal costo del dipendente sostenuto dal Distaccante, l’intero importo acquista natura di corrispettivo di una “prestazione di servizi”, rendendo l’operazione di prestito di personale rilevante e, quindi imponibile, ai fini IVA.
Si deve pertanto trattare, ai fini dell’applicabilità dell’art. 8, comma 35, L 67/1988, “di una operazione sostanzialmente neutra ovverosia di una vicenda che non comporti un guadagno per il distaccante, ma nemmeno un risparmio per il distaccatario, visto che, in caso contrario, non vi sarebbe ragione di riservarle un trattamento diverso dal normale”.
La Disciplina Sovranazionale
La Direttiva IVA, oltre alle importazioni e cessioni di beni, ricomprende fra le operazioni imponibili, le “prestazioni di servizi”, latu sensu intese, con esse difatti intendendo: “ogni operazione che non costituisce cessione di un bene” (cfr. art. 24).
Viene poi precisato che, tra le prestazioni di servizi deve essere ricompresa la “messa a disposizione di personale“.
L’Orientamento della Corte di Giustizia
La Disciplina Sovranazionale, ai fini IVA, si fonda sul rispetto del principio di neutralità fiscale nonché su una specifica (e differente dalla nostra) lettura del concetto di “prestazione di servizi”.
La nozione di “prestazione di servizi“, poi, dev’essere interpretata indipendentemente dagli scopi e dai risultati delle operazioni di cui trattasi (Corte di Giustizia, causa C-295/17, punto 60).
Essendo di competenza unionale valutare se il pagamento di una remunerazione avvenga come corrispettivo di una prestazione di servizi o meno, la Corte ritiene pertanto irrilevante la relativa qualificazione interna (ad esempio come il nostro “rimborso”) (Corte di Giustizia. causa C-295/17, punto 69).
Per il diritto UE, una “prestazione di servizi” si intende effettuata a titolo oneroso se esiste tra il prestatore e il beneficiario un rapporto giuridico nel corso del quale vengono scambiate prestazioni reciproche.
A parere della Corte, inoltre, sempre ai fini IVA, non risulta necessario che lo scambio sia lucrativo, poiché è indifferente il risultato dell’operazione economica (Corte di Giustizia, causa C-267/15, punto 40, a proposito della pattuizione di un prezzo inferiore ai costi sostenuti).
La circostanza che un’operazione economica sia svolta a un prezzo uguale, superiore o inferiore al prezzo di costo, pertanto, è di per sé ininfluente ai fini della qualificazione di tale operazione.
Le Ragioni del Rinvio Pregiudiziale
La Suprema Corte di Cassazione ha ritenuto opportuno operare il rinvio pregiudiziale di cui in premessa.
Con ordinanza n. 2385/2019 depositata lo scorso 29 gennaio, ha chiesto infatti di chiarire se il quadro normativo europeo, possa consentire o, diversamente, impedire che il diritto nazionale escluda – dall’ambito di applicazione della Direttiva IVA – il caso in cui una società controllante distacchi del proprio personale presso una società controllata, a fronte del solo rimborso dei relativi costi sostenuti per l’operazione.
Pare alla Corte che la consolidata lettura operata della Sezioni Unite del 2011 non sia più in grado di reggere al confronto della “latitudine del concetto di prestazione di servizi” ed al fondamentale principio di neutralità fiscale dell’IVA.
Tra talune casistiche di distacco, differenziate solo dal versamento superiore o inferiore del mero “rimborso”, si potrebbe creare una disparità di trattamento ravvisabile anche nei confronti di casi di somministrazione, appalto, o di altre forme di messa a disposizione temporanea dei prestatori di lavoro, con impatto non irrilevante sui principi di neutralità fiscale e libera concorrenza.
In attesa della Decisione della Corte di Giustizia
Ogni ulteriore approfondimento sarà possibile solo dopo la pubblicazione delle motivazioni della risposta al quesito.
